Оптимізація оподаткування та незаконне ухилення від сплати податків: позиція підприємців, фіскалів та юристів

Богдан Демко, експерт

Проблема розмежування законних методів податкової оптимізації та схем ухилення від сплати податків цікавить керівників та бухгалтерів практично будь-якого підприємства. Досі немає жодного нормативного документа, який чітко розмежував би ці два поняття. І навряд чи найближчим часом він з’явиться.

Чим зараз керуються податкові органи при перевірках і як самі платники податків розмежовують оптимізацію та ухилення від сплати податків, ми спробували з’ясувати у представників компаній, фіскальних органів та незалежних юристів.

оптимізація чи ухилення?

Ми уже розглядали основні способи оптимізації. Нагадаємо про них коротко. Це:

1. Використання «пробілів» законодавства.

2. Застосування податкових пільг.

3. Вибір форми діяльності.

4. Правильне формування облікової політики.

5. Використання офшорів.

6. Застосування пільгових підприємств.

7. Зміна строку сплати податків.

8. Правильне укладання договорів.

9. Формування статутного капіталу.

10. Правильна поведінка з перевіряльниками.

11. Інше (склад засновників, заміна відносин, безготівка-готівка, «поганки», «фірми-одноденки», схеми з давальницькою переробкою тощо).

Тамара К., фінансовий директор: «У нашій компанії межа між податковою оптимізацією та незаконним ухиленням від сплати податків проходить якраз по Кримінальному кодексу України.

Розробляючи різноманітні механізми податкової оптимізації, ми враховуємо, що ухилення від сплати податків є як адміністративно, так і кримінально карним злочином (ст. 212 ККУ «Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів»). Відповідно незаконних методів податкової оптимізації ми не використовуємо. Проте сказати, що ми не оптимізуємо своє оподаткування, було б неправильно.

Специфіка роботи нашої компанії пов’язана з періодичним залученням в обіг великих фінансових коштів. Тому ми прагнемо максимально відтермінувати сплату податків, чітко усвідомлюючи свій обов’язок ці податки сплатити.

На методах оптимізації оподаткування, які використовуються у нашій компанії, акцентувати не буду, але хочу показати, як визначити межі податкової оптимізації, на конкретному прикладі. Наприклад, підприємства з метою мінімізації витрат, пов’язаних з найманням та оплатою праці персоналу, укладають з своїми працівниками договори оренди автомобілів, комп’ютерів та іншого обладнання. Таким чином підприємство скорочує витрати, пов’язані з виплатою «зарплатних» податків. Така схема, в принципі, здається мені законною. Проте єдиною метою таких операцій є мінімізація податків, яка може бути сприйнята податковими органами як ухилення від їх сплати. Тому висока ймовірність виникнення спорів та судових розглядів.

Окремо хочу зазначити, що компаніям складно застосовувати таку схему. По-перше, не у всіх співробітників достатньо цінного майна для таких операцій, а велика кількість договорів оренди з фізичними особами однозначно викличе зацікавленість контролюючих структур. По-друге, економлячи на одних податках, компанія втрачає на ПДВ через неможливість відшкодувати «вхідний» ПДВ, оскільки договір оренди укладений з фізичною особою – неплатником ПДВ.

Якщо компанія здійснює різні види діяльності (наприклад, торгівля, надання в оренду нерухомості), то залежно від виду діяльності доцільно вибирати варіант облікової політики. Наприклад, використовувати метод нарахування ПДВ «за оплатою», максимально відтерміновуючи момент сплати податку».

Сергій Р., представник держструктури: «Я вважаю, що межа між законною оптимізацією та незаконним ухиленням від сплати податків визначається методами, які платник податків використовує для мінімізації податкових зобов’язань. Якщо вибір таких методів наданий платникові податків законом, наприклад вибір облікової політики, перехід на спеціальні режими оподаткування, використання податкових пільг, то це оптимізація оподаткування. Якщо ж платник податків використовує підроблені документи, не веде бухобліку або фальсифікує його дані, то це є кримінальним злочином – ухиленням від оподаткування.

Для визначення меж оптимізації в конкретних випадках важливий пріоритет господарської мети. Інакше кажучи, якщо реальна мета платника податків – здійснення підприємницької діяльності, спрямованої на отримання доходу, незалежно від вибраних методів її ведення, а не мінімізація оподаткування, то він діє відповідно до закону.

Якщо ж усі дії підприємця спрямовані на зниження податкового навантаження і досягнення цієї мети не виправдане з погляду ведення бізнесу, не відповідає договірним відносинам, які склалися на підприємстві, звичаям ділового обороту, то такі дії платника податків можуть кваліфікуватися як ухилення від сплати податків.

Наприклад, компанія має намір займатися двома видами ліцензійної діяльності. При цьому законом забороняється наявність двох таких ліцензій у однієї організації. Тоді компанія створює афільовану структуру, і вони розподіляють ліцензії між собою. Для створення єдиної системи управління послугами створюється єдиний центр в одній з компаній.

Отже, керівна компанія бере на себе зобов’язання із забезпечення надання послуг, а ліцензію на право їх надання має дочірня структура. У межах такої діяльності керівна компанія веде клієнтську базу, розрахунки з контрагентами за надані дочірньою структурою послуги та інші операції. При цьому за угодою з дочірньою структурою регулярно проводить розрахунки за надані послуги. Така форма взаєморозрахунків створювалася з метою легального ведення бізнесу і отримання прибутку від двох видів діяльності, які не можна було сумістити в одній компанії. Вона не мала на меті мінімізацію оподаткування».

Вадим З., незалежний експерт, юрист: «Пріоритет господарської мети є найважливішим критерієм визначення меж між податковою оптимізацією та ухиленням від сплати податків. Проте не менш важливим критерієм є пріоритет змісту над формою, тобто що і як робить платник податків для мінімізації оподаткування.

Якщо реальна економіка процесів одна, а видається за іншу, тобто створюється видимість, ширма, то, звичайно ж, це не оптимізація, а ухилення від сплати податків. Проте на практиці визначити межі дозволеної поведінки складно, оскільки часто правомірна мінімізація податкових платежів і ухилення від сплати податків йдуть поруч, межа між ними непомітна і неочевидна».

конкретні схеми оптимізації

Єдиний податок. Мінімізація з використанням спрощеного режиму оподаткування відбувається, як правило, за такими напрямами:

1. Компанія дробить свій бізнес, щоб кожен підрозділ відповідав визначенню малого підприємства та сплачував податки за спрощеною системою.

2. Холдинг створює підприємства, які працюють за спрощеною системою для виконання сервісних функцій (прибирання офісів, вантажно-розвантажувальні роботи, технічне обслуговування обладнання).

3. Підприємство реалізує продукцію через фірму, яка перебуває на єдиному податку, продаючи їй продукцію з мінімальною націнкою, щоб перевести податкове навантаження на організацію-«спрощенця».

Тамара К., фінансовий директор: «Українське законодавство не забороняє використовувати такі методи, проте реально економити на податках, використовуючи спрощену систему, можуть лише малі та середні підприємства.

Якщо компанія велика, їй уже не має сенсу дробитися. По-перше, це призводить до збільшення документообігу і вимагає залучення додаткового бухгалтерського персоналу. Штат розростається, витрати зростають. По-друге, якщо підприємство готове виходити на великий ринок та залучати великих покупців, то використання єдиного податку може призвести до відпливу їх частини через неможливість отримання «вхідного» ПДВ.

Спрощений режим оподаткування може ефективно використовуватися в холдингу, який складається з підприємств, що застосовують загальний режим оподаткування. Як правило, створюються декілька організацій, які застосовують спрощений режим оподаткування. Співробітників з їх згоди переводять у створені організації та укладають договір на надання послуг. У результаті податкова база частково знижується. Проте при застосуванні такої схеми важливо пам’ятати, що обов’язки співробітників на нових підприємствах за умовами договору повинні бути ширшими від тих, які вони виконували, перебуваючи у штаті компанії, – тільки в цьому разі можна говорити про законність такої оптимізації. Сьогодні такий метод успішно використовується на деяких підприємствах.

Виведення сервісного персоналу, наприклад прибиральниць, на підприємства, які перебувають на спрощеному режимі оподаткування, дозволяє мінімізувати податки, не порушуючи закон. Крім того, маючи власні підприємства, які надають такі послуги, компанія зменшує витрати, оскільки це дешевше, ніж залучати сторонніх осіб».

Вадим З., незалежний експерт, юрист: «Якщо компанія, враховуючи обсяги певної діяльності, наприклад, послуг сервісного персоналу, виводить їх в окрему організацію, і це відокремлена юридична особа, яка реально надає такі послуги, то проблеми немає, поки це відповідає фактичним відносинам сторін.

У такому разі єдиною метою є оптимізація податків. Податки – частина витрат підприємства, і в межах підприємницької діяльності такі дії допустимі. Разом з тим, якщо дроблення відбувається тільки за критерієм «розмір», а всі підприємства ведуть одну діяльність і централізовано управляються, то єдиною метою дроблення є ухилення від сплати податків.

Відповідно, законність цих методів сумнівна. Якщо ж бізнес дробиться за різними профілями, і це пов’язано з оптимізацією господарської діяльності, наближенням виробничих потужностей до ринків сировини або збуту тощо, то це законно. Навіть якщо сукупне податкове навантаження зменшується.

Якщо компанія розподіляється на дві, щоб отримати податковий ефект, і це єдина ділова мета, то очевидним буде ухилення від сплати податків.

Доктрина ділової мети припускає, що такою метою не може визнаватися лише зменшення податків. Діловою метою, наприклад, може бути підвищення ефективності управління витратами. Це стосується і переведення співробітників в штат інших організацій. Воно повинно бути комерційно обгрунтованим, а дії платника податків – зумовлені реальними економічними причинами, але не податковими. З’явилася уже арбітражна практика, коли суди доходять висновку, що співробітники, виведені в штат іншої організації зі спеціальним режимом оподаткування, фактично є працівниками фірми, з якої були виведені, незважаючи на наявність договорів управлінського консалтингу, і підтверджують правомірність донарахування податків податковою інспекцією».

Сергій Р., представник держструктури: «На мій погляд, спеціальні режими оподаткування не можна розглядати як податкові пільги. Це особливий порядок обчислення та сплати податку. Інша річ, коли, використовуючи передбачене звільнення від сплати деяких податків, фірма підмінює трудові відносини зі своїми співробітниками, які реєструвалися як індивідуальні підприємці, відносинами за договором підряду. У такому разі вигода, яку отримав платник податків, буде вилучена у вигляді донарахування податку, штрафів та пені. Якщо ж буде встановлено, що єдиною метою платника податків було ухилення від сплати податків, то операція може бути визнана недійсною, а дії платника податків – злочинними».

Використання офшорів.

Сергій Р., представник держструктури: «На мою думку, необхідно дотримуватись певної «межі цинізму» при оптимізації податків з допомогою внутрішніх офшорів. Якби у компаній були нормальні інвестиційні угоди з регіонами і вони здійснювали там реальну господарську діяльність, то жодних податкових проблем у них не виникало б. Проте якщо оптимізувати податки за принципом «я завжди домовлюся зі всіма», то можна свої заводи у Києві здати в оренду в Яворові і отримувати нечувані прибутки, практично не сплачуючи податків.

Така схема незаконна. Держава веде постійну боротьбу з такими схемами, результатом якої стало викорінювання внутрішніх офшорів.

Посилення контролю за застосуванням офшорних схем пов’язане саме з тим, що діяльність організацій у зазначених зонах здебільшого була спрямована виключно на ухилення від оподаткування і не мала нічого спільного з необхідністю ведення бізнесу саме в цих зонах.

А зовнішні офшори є ще і небезпекою виведення ресурсів з економіки держави. Тому цілком зрозуміло, що будь-яка держава, дбаючи про розвиток економіки та залучення інвестицій, встановлює підвищений контроль за використанням зовнішніх офшорів і намагається визначити, наскільки економічно виправдані ті чи інші операції».

Тамара К., фінансовий директор: «На мій погляд, офшор – звичайний фінансовий інструмент, який можна і треба використовувати. Але тільки у разі, якщо це необхідно і виправдано. А ризики з використанням офшорних схем в Україні великі. Особливо якщо врахувати, що податківці, як правило, ставляться до них негативно».

Вадим З., незалежний експерт, юрист: «Справді, необхідно захищати наших виробників. Проте використовувати офшори в своїй діяльності сьогодні дуже небезпечно. Невідомо, як завтра кваліфікуватимуться такі схеми, на які сьогодні держава заплющує очі і які ще сьогодні вважаються законними».

«Інвалідна» схема. Нагадаємо її суть. Відповідно до законодавства звільняється від оподаткування прибуток підприємств та організацій громадських організацій інвалідів, майно яких є їх власністю, отриманий від продажу товарів (робіт, послуг), крім підакцизних товарів та прибутку, одержаного від грального бізнесу, де протягом попереднього звітного (податкового) періоду кількість інвалідів, які мають там основне місце роботи, становить не менше 50% загальної кількості працівників за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів становить протягом звітного періоду не менше 25% суми загальних витрат на оплату праці, що відносяться до складу валових витрат виробництва (обігу) (пп. 7.12.1 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Використовуючи цю пільгу, громадські організації інвалідів (ГОІ) пропонують фірмам таку схему мінімізації. Підприємство, яке оптимізує податки, звільняє своїх співробітників, а ГОІ створює дочірню компанію, куди і переводять співробітників. Укладається договір аутсорсингу персоналу, тобто переведені співробітники працюють у тій же фірмі, де і працювали, але реально значаться в дочірній компанії ГОІ. Така схема дозволяє оптимізувати не тільки податок на прибуток, але й ПДВ.

Практично усі дійшли висновку про небезпеку використання цієї схеми і доцільність відмови від неї найближчим часом.

Сергій Р., представник держструктури: «Податкові органи при перевірці таких організацій можуть засумніватися в реальності операцій, оскільки працівники спочатку значилися в комерційній організації, а потім були переведені в дочірню структуру ГОІ. Відповідно, операція може бути визнана удаваною.

Коли організації «роздувають» свій штат за рахунок інвалідів, які реально не здійснюють трудові функції, інвалідів запрошують для свідчень про виконувану роботу. Якщо з’ясується, що використовуються лише дані інваліда для отримання пільг, то організації не тільки відмовлять у пільзі, але й донарахують податок, пеню та штраф.

Хоча довести нереальність такої схеми податковим органам дуже складно. Факт здійснення працівниками трудової функції в дочірній компанії ГОІ може бути підтверджений хоча б тим, що вони щомісяця отримують зарплату в організації.

боротьба з ухиленням

Якими є методи боротьби з ухиленням від сплати податків?

Сергій Р., представник держструктури: «Основні інструменти податкових органів з виявлення незаконних схем – це податкові перевірки.

Жодних вказівок щодо пріоритетних напрямів перевірок у податкових органів немає. У кожному конкретному випадку вони намагаються встановити всі обставини справи, реальність та мету здійснення операцій, а також відповідність використаних методів положенням закону. І якщо під час перевірки з’ясовуються факти, які свідчать про застосування схеми, проводяться контрольні заходи, в рамках яких «розкривається» уся схема.

Одним з важливих інструментів такого контролю є призначення зустрічних перевірок контрагентів з метою виявлення імовірних невідповідностей інформації та правопорушень. Податкові органи мають право допитати свідків, оглянути приміщення платника податків, які використовуються для підприємницької діяльності, залучити фахівців та експертів.

Збирається доказова база для звернення до суду, і вже в суді податкові органи намагаються довести незаконне ухилення від сплати податків. Сьогодні багато незаконних методів використовується при експортних операціях з метою незаконного відшкодування ПДВ. Наприклад, організації вибудовують складні ланцюжки з придбання товарів, які включають понад десяток постачальників, маскуючи серед них підставну фірму. Якщо це буде встановлено податковим органом і суд визнає докази обгрунтованими, то, незважаючи на те, що організація виконала всі умови, необхідні для відшкодування ПДВ, їй буде відмовлено.

Якщо ж суд вирішить, що підприємство потрапило в таку ситуацію випадково і буде встановлена відповідальність третіх осіб, то жодних податкових наслідків для фірми не буде».

Вадим З., незалежний експерт, юрист: «Хоча представники ДПС стверджують, що немає пріоритетних напрямів перевірок, з судової практики можу сказати, що найретельніше перевіряють платників податків, які використовують векселі, поступки, заліки та інші негрошові форми розрахунків.

Безпроцентні позики, «молоді» постачальники, наявність спільних засновників у різних організаціях та інші ознаки взаємозалежності, рахунки в «проблемному» банку – все це також розглядається податківцями як ознаки можливої податкової оптимізації.

Наприклад, за однією із справ підставою для відмови у відшкодуванні ПДВ стали в сукупності такі факти: експортер, його постачальник та організація – переробник сировини засновані однією і тією ж фізичною особою, причому адреси двох організацій збігаються, ціна сировини значно завищена, а під виглядом алюмінієвої сировини транспортувалися пакети сталевих відходів. Щоб виявити ці факти, інспекція перевірила увесь ланцюжок послідовних операцій».

Тамара К., фінансовий директор: «Наша компанія тримала рахунки в одному банку, який свого часу збанкрутував, і наші гроші були заморожені. Ми дізналися про це пізніше. Податкова інспекція відмовилася прийняти перерахований податок на підставі того, що в розрахунках використовувався «проблемний» банк».

питання сумлінності платників податків

Вадим З., незалежний експерт, юрист: «Я вважаю, що ділити платників податків на добросовісних і недобросовісних неприпустимо. Є просто платник податків, а ступінь його сумлінності або несумлінності – це предмет судового розгляду.

Судячи з арбітражної практики, недобросовісним може виявитися будь-який платник податків.

За останні два роки було багато гучних справ та економічних трагедій. У зв’язку з протекціоністською політикою держави податкові органи багато на що заплющують очі. Проте завтра за несприятливої економічної кон’юнктури багато сьогоднішніх схем можуть бути визнані протизаконними. Тому для безпеки платників податків в майбутньому необхідно встановити в законі критерії, які розмежовують ухилення та оптимізацію. Вони стануть орієнтирами і для платників податків, і для податкових органів, і для судів, яким теж потрібні правові підстави для винесення ухвал.

Звичайно, вибірковість щодо платників податків у нас є, але без неї неможливе було б державне управління. Наприклад, конституційні принципи загальності оподаткування, юридичної та фактичної рівності платників податків тощо обов’язкові для законодавчої влади. Тобто не повинні прийматися закони, які допускають вибірковий підхід.

Виконавча влада володіє правом контролю, але вона не зобов’язана, наприклад, імперативно перевіряти всіх платників податків кілька разів на рік з усіх податків. А для зменшення вибіркового підходу було б непогано конкретизувати в законі критерії, які дозволять провести чіткішу грань між законною та незаконною оптимізацією. Хоча описати докладно всі схеми ухилення від сплати податків просто неможливо».

Сергій Р., представник держструктури: «На мою думку, найгострішою є проблема «прикордонної» ситуації, коли формальне дотримання закону платником податків, тобто здійснення ним дій, не заборонених законодавством, призводить до збитків для бюджету. Тоді беззастережне віднесення дій або до оптимізації, або до ухилення неможливе і більшість конфліктів можуть бути розв’язані виключно в судовому порядку. Завдання законодавця – створити перешкоди для зловживання правом.

Звичайно, усі випадки оптимізації або використання схем описати неможливо. Проте не завжди це потрібно робити – усе залежить від конкретної ситуації. Крім того, не можна забувати, що життя не стоїть на місці, і ті закони, які ми формуємо, завжди будуть на крок позаду. У зв’язку з цим виникає прогалина, якою і користуються платники податків. Вважаю, що описувати схеми та фіксувати їх в законі неможливо і не потрібно».

Що робити платникам податків при оптимізації податків, щоб не бути звинуваченими в несумлінності?

Вадим З., незалежний експерт, юрист: «Насамперед платникам податків не варто ошукувати державу і видавати бажане за дійсне. Тобто це питання відповідності правової форми і економічного змісту операції, яка проводиться.

Держава повинна дати шанс платникам податків запобігати податковим конфліктам і надати умови для цивілізованого податкового планування. Для цього необхідно, по-перше, щоб податкові інспекції давали нормальні, а не формальні відповіді на запити і в цілому були відкритішими й інформаційно доступнішими.

По-друге, слід створити інститут попередніх висновків податкових органів про податкові наслідки операцій. У цьому випадку компанії, починаючи, наприклад, великий інвестиційний проект, чітко знатимуть, які податкові наслідки він матиме.

І найголовніше – заходи, які використовує держава в боротьбі з недобросовісними платниками податків, не повинні позначатися на добросовісних».

серпень, 2006